对提交不确报税表的惩罚

   逃税的方式层出不穷，较常见的包括：提交填报不确的报税表、向税务局提供错误数据、作出虚假声称以期得享个人免税额或其它宽减、备存虚假会计纪录、迟交或不提交报税表，以及不按照《税务条例》（第 112 章） （以下简称《条例》）第 51(2) 条的规定将应课税情况通知税务局。
相关的《条例》规定 
第 80(2) 条 
    1.任何人无合理辩解而： 
    2.填报不正确的报税表； 
    3.作出不正确的陈述； 
    4.提供不正确的数据； 
    5.未有按时提交报税表；
    6.未有把应课税事项通知税务局，
    即属犯罪，最高可处第 3 级罚款以及相等于少征收的税额三倍或罪行不被揭发时将少征收的税额三倍的罚款。当局可检控违规人士，但税务局局长也可选择接纳现金罚款了事而不进行检控。
第 82A条：补加税
    税务局局长或副局长可根据第 82A 条征收属行政性质的补加税，以惩罚违规人士。这惩罚只可在违规人士没有遭到税务局起诉的情况下施加，而罚款额相等于少征收的税额三倍或罪行不被揭发时将少征收的税额三倍。第 82A 条适用于任何在无合理辩解下干犯类似上述第 80(2) 条所列的罪行的人士。
    税务局局长或副局长根据第 82A 条作出补加税评税前，须向有关纳税人发出通知书，述明该人有权就该补加税评税提交书面申述；作出该补加税评税时，亦必须顾及该等书面申述。《条例》第 82B 条规定，任何根据第 82A 条被评定补加税的人，有权向税务上诉委员会（以下简称 「税委会」）提出上诉。
第 82 条
    第 82 条规定，任何人蓄意意图逃税或协助他人逃税而作出逃税行为（例如在报税表中漏报任何应填报的款项、在报税表中作出虚假陈述或记项、编制或备存虚假的帐簿等），即属犯罪，罚则如下：
    循简易程序定罪后，最高可处监禁六个月、第 3 级罚款以及相等于少征收的税额三倍或罪行不被揭发时将少征收的税额三倍的罚款；
    循公诉程序定罪后，最高可处监禁三年、第 3 级罚款以及相等于少征收的税额三倍或罪行不被揭发时将少征收的税额三倍的罚款。
    税务局局长可选择以罚款代替起诉。
    大部份逃税个案的罚则
    事实上，大部份逃税个案均借着施加第 80(2) 条下的罚款或第 82A 条下的补加税而告一段落。
    合理辩解
    要注意，第 80(2) 条和第 82A 条只惩罚在没有合理辩解下干犯有关罪行的人士。换句话说，持合理辩解的人或可免受惩罚。至于何谓「合理辩解」，不属本文讨论范围。
    罚款额
    第 82A 条所订立的最高罚款额，均为相等于少征收的税额三倍或罪行不被揭发时将少征收的税额三倍。一项经多宗税委会案例确立并已广被接纳的原则是，衡量罚款额的起点是少征收税额的百分之一百，然后因应「加重」因素和「宽减」因素而作出调节。
税务局就第 82A 条的 加征罚款 
    罚款由以下两个元素组成：
一、犯错的程度
    犯错的程度取决于以下两个因素：
    1、逃税的性质。
    税务局的加征罚款比率表将之分为三组，分别是：
    (a)组：严重个案，纳税人蓄意漠视法例，采取故意隐瞒的手段，包括长期拟备虚假帐簿、虚报薪金开支、虚构记项或屡次多重漏报等；
    (b)组：严重程度较低的个案，包括挪用营业入息、出售废料所得款额不入帐、或疏忽遗漏等；及
    (c)组：纳税人没有作出合理的谨慎措施，以致漏报入息，例如租约「顶手」费、一次过收取的佣金等。
    2、合作程度。
    税务局的加征罚款比率表将之分为四类，分别是： 
    a、完全自愿披露事实； 
    b、在受质疑后迅速披露全部事实； 
    c、不完全披露或延迟披露事实； 
    d、拒绝披露事实。
二、商业补偿
    意思是补偿政府因纳税人的逃税行为而蒙受的利息损失。税务局指出，现行的商业补偿比率是年利率七厘，以复利率计算。
    当局只会评出一笔过的罚款，不会指明当中有多少归因于犯错的程度和多少归因于商业补偿。《条例》并无明确授权当局在计算罚款额时纳入任何利息因素。不过，D143/01（《裁决》 第 17 册）一案赞同了当局就商业补 偿征收七厘利率。
关乎「合作程度」的税务局政策
    任何在初次会晤后三个月内完结的实地审核或反避税个案，以及在初次会晤后六个月内完结的调查个案，均归类为「在受质疑后迅速披露全部事实」个案。
    《政策》没有解释什么构成「完全 自愿披露事实」，但根据「在受质疑后迅速披露全部事实」个案的范围，「完全自愿披露事实」个案看来应涵盖纳税人于当局展开调查前（这也许包括在初次会晤时）坦白承认违规行为及提交正确报税表连同详尽的附表的个案。
    《政策》指出，根据过往经验，大部份实地审核或调查个案均属于 (b) 组下的「不完全披露或延迟披露事实」个案（见《政策》第 D7 段）。在考虑过《政策》所提及的宽减因素后，结果判定的罚款大致与税委会以往确立的标准相若，即相等于少征收税款的百分之一百。（要注意，旧政策并没有提及这一点。）由此可见，在缺乏宽减因素的情况下，大部份逃税人士所要缴付的罚款额，应介乎少征收税款的百分之一百一十至百分之一百五十之间。
「加重」因素和「宽减」因素
    《政策》列出了各项有关的「加重」和「宽减」因素：纳税人的背景及业务的复杂精密程度；纳税人的态度；事件属于偶然漏报抑或持续多年的屡次逃税行为；及 业务规模和少报的款额。
    《政策》第 D4 段指出，罚款可能上调或下调最多百分之二十五，实际做法要视乎每宗个案的特殊情况而定。多宗税委会案例（例如D40/88（《裁决》第 3 册第 377 页）一案）已确认《政策》第 D4 段所列的各项因素属于相关的加重和宽减因素。
税务局对于各类个案的做法
    实地审核或调查个案 – 迟交报税表但不涉及漏报或少报入息∕利润
    对于这类个案，当局不会应用上述加征罚款比率表所指明的罚则，而是会施加远低于该等罚则的罚款（见下文）。不过，假如纳税人故意延迟呈交报税表，以等待实地审核或调查的结果，加征罚款比率将会较高。
    不属于实地审核或 调查个案的利得税个案
    就没有依时把应课税事项通知税务局局长或没有依时呈交报税表而言，初犯者的罚款额是少征收税款的百分之十，假如第二次和其后再犯，罚款额将较高（见《政策》第 E 部份）。就漏报或少报利润而言，当局将采用实地审核或调查个案的加征罚款比率表。 
    不属于实地审核或调查个案的 薪俸税及物业税个案
    对于没有依时把应课税事项通知税务局或没有依时呈交报税表的人士，当局政策一般是根据《条例》第80(5) 条施加罚款代替起诉，罚款额亦相对较低。假如个案的性质严重，当局可根据第 80(2) 条采取检控行动。
    就出于无心之失的漏报或少报入息，或在申请免税额或扣除项目时作出不确陈述而言，初犯者的罚款额是少征收税款的百分之十，假如第二次和其后再犯，罚款额将较高（见《政策》第 F 部份)。对于明目张胆的个案，例如申请已去世父母的供养父母免税额，税务局一般会征收较高的百分比（目前为百分之一百）。
    加征罚款比率表与 第 80(2) 条下的替代罚款
    上述加征罚款比率表主要是供税务局在按照《条例》第 82A 条评定补加税时使用的。不过，在涉及《条例》第 80(2) 条所列罪行的个案中，假如当局选择以罚款代替起诉，上述加征罚款比率表原则上亦应可用来评定罚款额。
《政策》短评
    税委会曾反复指出，正常的罚款额是少征收税款的百分之一百。这个正常水平曾用于以下个案：未有于「在受质疑后迅速披露全部事实」类别所指定的期限内（见上文）完结的个案、涉及并非完全无知的纳税人的个案（举例说，在 D46/01（《裁决》第 16 册第 412 页）一案中，纳税人持有会计学位，而该人的罚款额被评定为少征收税款的百分之一百零三），以及涉及少报数额庞大的个案（举例说，在D102/00（《裁决》第 15 册第 879 页）一案中，纳税人少报了达百分之 97.92 的入息）。关于 「百分之一百」 罚款水平的其它评论和案例，请参阅D81/97（《裁决》第 12 册第 475 页第 43段）、D57/93（《裁决》第 9 册第 30 页第 6.8.1 段）及 D5/94（《裁决》 第 9 册第 86 页）。
    《政策》指出大部份个案均属于 「不完全披露或延迟披露事实」 (b) 组个案。在「不完全披露或延迟披露事实」个案中，假如加入商业补偿成份，罚款额将超逾少征收税款的百分之一百一十，甚至可高达百分之一百五十。但这并不符合税委会裁决所订立的标准。正常的罚款额应为少征收税款的百分之一百，并因应「加重」或「宽减」因素而作上调或下调。在大部份个案中先把罚款额定在少征收税款的百分之一百一十至一百五十，然后因应宽减因素而将之下调至正常的百分之一百水平，是不合逻辑的做法。这做法变相假设了大部份个案均存在着宽减因素，但这看来与现实情况大相径庭。
    不依时呈交报税表或不依时把应课税事项通知税务局局长的罚款额，并非以上述加征罚款比率表为基础（见 《政策》 第 D9 段），但该罚款额是少征收税额的百分之一百或罪行不被揭发时将少征收的税额的百分之一百﹕见上述 D102/00 及 D85/01 两案。至于填报不正确的报税表，罚款额是根据该不正确资料评定的税款与经调查后评定的税款之间的差额。由此可见，不依时呈交报税表或不依时把应课税事项通知税务局局长的罚款额并不如罚款百分率所意味般低。
    举例说，在上述 D102/00 一案中，税务局局长曾根据《条例》第 82A 条施加本文附表二所列的补加税。我们会留意到，就案中纳税人于 1997/98 评税年度未有把应课税事项通知税务局局长的罪行而言，税务局局长施加的罚款额为少征收税额的百分之八十五，但税委会考虑过涉案情况后，将该罚款额调高至少征收税额的百分之一百。
    该案是一宗于税务局旧政策生效之时完结的实地审核或调查个案。
    在许多个案中，纳税人不但不依时呈交报税表，而且少报入息或利润。税务局可视个案为不依时呈交报税表个案，这表示罚款额将为经调查后的应缴税额的百分之一百，而当局不会扣除根据报税表内已申报的资料计出的税额。一个例子是上述 D85/01 一案。在这类个案中将加征罚款比率表运用到少征收税款的全额，似乎有欠公允。
    由上文可见，就不属于实地审核或调查个案的利得税个案而言，不依时呈交报税表或未有把应课税事项通知税务局局长的犯错程度，被视为低于填报不正确的报税表。
新旧政策比较
    除了上述关于「不完全披露或延迟披露事实」个案的罚款的一点外，我们若将税务局的新旧政策作一比较，会发现下列各点：
    1.在旧政策下，对于涉及不依时呈交报税表或未有把应课税事项通知税务局局长（但不涉及漏报或少报入息或利润）的实地审核或调查个案，税务局将采用加征罚款比率表。《政策》则表明，就这类个案而言，加征罚款比率表将不适用，但正如上文提过，假如纳税人故意延迟呈交报税表，以等待实地审核或调查的结果，加征罚款比率将会较高。
    2.需要缴纳补加税的人士将获告知加征罚款的种类和组别。与旧有制度相比，这是一项改进，因为它有助提高征收罚款方面的透明度。
    3.《政策》表明，对于不依时呈交报税表或未有把应课税事项通知税务局局长的薪俸税及物业税个案，当局通常会施加罚款以代替起诉，而不会按照《条例》第 82A 条征
    4.收补加税。
    5.对于明目张胆的逃避薪俸税及物业税个案，当局将施加相等于少征收税额的百分之一百的罚款。
    加征罚款比率表显然只供一般参考之用，而税务局局长或副局长在决定罚款额时仍享有相当大的酌情权。这看来是合理的，因为逃税案情绝少会与其它同类个案「完全相同」。就涉及罚款的个案而言，最重要的是考虑当局所施加的罚款额是否与其它相类个案一致，假如出现不一致，律师便要考虑其当事人是否受到公平对待以及是否建议当事人提出上诉。